隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,會計(jì)知識也在不斷更新,會計(jì)從業(yè)人員必須不斷學(xué)習(xí)才能跟上時(shí)代的步伐,在會計(jì)準(zhǔn)則發(fā)生重大變革的情況下,會計(jì)從業(yè)人員應(yīng)結(jié)合當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)背景理解新會計(jì)準(zhǔn)則變革的必然性,以及由此產(chǎn)生的更為合理的會計(jì)處理原則與方法,提高自身專業(yè)水平,才能在工作中不斷接受新挑戰(zhàn)奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

　　摘 要:2006年財(cái)政部出臺了新的會計(jì)準(zhǔn)則,會計(jì)從業(yè)人員理解應(yīng)用新會計(jì)準(zhǔn)則有一個(gè)循序漸進(jìn)的過程。就新會計(jì)準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值損失、 資產(chǎn)費(fèi)用處理、負(fù)債費(fèi)用處理相關(guān)科目進(jìn)行了深入解讀。

　　關(guān)鍵詞:新會計(jì)準(zhǔn)則;解讀

　　1 “資產(chǎn)減值損失”科目中資產(chǎn)減值計(jì)提的解讀

　　準(zhǔn)則指南中,一般企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)項(xiàng)目有28個(gè),可分為三種情況:(1)17個(gè)項(xiàng)目涉及到計(jì)提減值的規(guī)定。應(yīng)收款項(xiàng)、其他應(yīng)收款、存貨、可供出售金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、持有至到期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、工程物資、消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、油氣資產(chǎn)、商譽(yù)、采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)共15個(gè)項(xiàng)目有計(jì)提減值的明確規(guī)定。另外,在“1231壞賬準(zhǔn)備”科目的應(yīng)用說明中提到:對于確定無法收回的應(yīng)收款項(xiàng),按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后作為壞賬,轉(zhuǎn)銷應(yīng)收款項(xiàng),借記“壞賬準(zhǔn)備”,貸記“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款”、“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”、“長期應(yīng)收款”等。這說明預(yù)付賬款、長期應(yīng)收款2個(gè)項(xiàng)目也需要計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。(2)8項(xiàng)資產(chǎn)其性質(zhì)或計(jì)量屬性決定了不必計(jì)提減值。貨幣穩(wěn)定作為現(xiàn)代會計(jì)的一個(gè)假設(shè),貨幣資產(chǎn)項(xiàng)目就不存在減值的問題;交易性金融資產(chǎn)、按公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)均采用公允價(jià)值計(jì)量,其價(jià)值減損是通過后續(xù)再計(jì)量體現(xiàn)的(可供出售金融資產(chǎn)既按公允價(jià)值計(jì)量,也計(jì)提減值準(zhǔn)備);應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收股利、應(yīng)收利息期限短,發(fā)生減值的可能性極小,減值問題忽略不計(jì);固定資產(chǎn)清理反映的是尚未清理完成的固定資產(chǎn)凈損失,已經(jīng)內(nèi)含減值計(jì)提因素;研發(fā)支出中的費(fèi)用化支出部分在期(月)末轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”科目,無余額,資本化支出部分在期末是“準(zhǔn)無形資產(chǎn)”,不存在減值跡象;遞延所得稅資產(chǎn)以增加所得稅費(fèi)用、沖減資本公積等方式反映其價(jià)值減損。(3)3個(gè)項(xiàng)目準(zhǔn)則指南中沒有明確規(guī)定是否計(jì)提減值。如一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)、其他非流動資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用等。

　　2 資產(chǎn)費(fèi)用處理涉及收益、成本、費(fèi)用等科目的解讀

　　(1)資產(chǎn)購置費(fèi)用處理。取得交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、過戶費(fèi)、印花稅等稅費(fèi),作為投資損失借記“投資收益”科目;取得存貨發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本等交易費(fèi)用計(jì)入存貨成本,即采購材料發(fā)生的采購費(fèi)用,借記“材料采購”科目或“在途物資”科目,采購商品發(fā)生的采購費(fèi)用,記入“庫存商品”科目;取得融資租賃資產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值,借記“融資租賃資產(chǎn)”科目,經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用,即在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等,計(jì)入當(dāng)期損益,如果金額較大則予資本化,在整個(gè)經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益;取得持有至到期投資發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、過戶費(fèi)、印花稅等稅費(fèi)記入“持有至到期投資(利息調(diào)整)”科目;可供出售金融資產(chǎn),屬于企業(yè)的長期資產(chǎn),企業(yè)持有的意圖和其本身的變現(xiàn)能力都不同于交易性金融資產(chǎn),取得時(shí)發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、過戶費(fèi)、印花稅等稅費(fèi)構(gòu)成其入賬成本,借記“可供出售金融資產(chǎn)(成本)”科目。長期股權(quán)投資的交易費(fèi)用處理分三種類型:①同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資,其包含交易費(fèi)用的合并對價(jià)與取得被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的差額,調(diào)整資本公積,資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益。②非同一控制下合并形成的長期股權(quán)投資,發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)入合并成本。③其他方式取得的長期股權(quán)投資,按非同一控制下的合并形成的長期股權(quán)投資處理;投資性房地產(chǎn),外購和自行建造過程中發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)入成本;固定資產(chǎn)、工程物資發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)人成本,固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用,按現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債;生物資產(chǎn),外購生物資產(chǎn)發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)人生物資產(chǎn)成本。可以看出,長期資產(chǎn)的初始直接費(fèi)用一般記入其成本,短期資產(chǎn)的初始直接費(fèi)用一般記入當(dāng)期損益(如交易性金融資產(chǎn)、經(jīng)營租賃資產(chǎn),但存貨例外)。

　　(2)資產(chǎn)后續(xù)費(fèi)用處理。交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、長期股權(quán)投資、工程物資一般無后續(xù)費(fèi)用。對于存貨的后續(xù)加工成本:①直接人工和按照一定方法分配的制造費(fèi)用計(jì)人存貨成本。②非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用,不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出,不計(jì)入存貨成本,在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益。③需要通過長時(shí)間的生產(chǎn)活動才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨借款費(fèi)用可以資本化,否則只能費(fèi)用化;融資租賃資產(chǎn),承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)按實(shí)際利率法將未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”或“在建工程”科目;投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出,符合投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的資本化,否則費(fèi)用化;在建工程發(fā)生的管理費(fèi)、征地費(fèi)、可行性研究費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)、公證費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)及應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)等,借記“在建工程(待攤支出)”科目。自營工程領(lǐng)用的工程物資、原材料或庫存商品的,應(yīng)負(fù)擔(dān)的職工薪酬,輔助生產(chǎn)部門為工程提供的水、電、設(shè)備安裝、修理運(yùn)輸?shù)葎趧?wù),及滿足資本化條件借款費(fèi)用的借記“在建工程”科目。固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費(fèi)用等,滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的,計(jì)入固定資產(chǎn)成本,如有被替換的部分,應(yīng)扣除其賬面價(jià)值,不滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的修理費(fèi)用等,在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。即能增加資產(chǎn)價(jià)值的后續(xù)費(fèi)用一般資本化,記入該項(xiàng)資產(chǎn)的成本。

　　(3)資產(chǎn)處置費(fèi)用處理。融資租賃資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資元處置費(fèi)用。交易性金融資產(chǎn)的處置費(fèi)用,通過“投資收益”科目核算;庫存商品的處置費(fèi)用通過“銷售費(fèi)用”科目核算。投資性房地產(chǎn)的處置費(fèi)用借記“其他業(yè)務(wù)收入”或“主營業(yè)務(wù)收入”科目。固定資產(chǎn)的處置費(fèi)用記人“固定資產(chǎn)清理”科目,在建工程在建設(shè)期間發(fā)生的工程物資盤虧、報(bào)廢及毀損凈損失借記“在建工程”科目,盤盈的工程物資貸記“在建工程”科目,由于自然災(zāi)害等原因造成的在建工程報(bào)廢或毀損,減去殘料價(jià)值和過失人或保險(xiǎn)公司等賠款后的凈損失,借記“營業(yè)外支出——非常損失”科目。可以看出,除了在建工程外其他資產(chǎn)的處置費(fèi)用均記入相關(guān)損益。

　　3 負(fù)債費(fèi)用處理涉及損益、負(fù)債、資產(chǎn)等科目的解讀

　　一般企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表19個(gè)負(fù)債類項(xiàng)目中只有短期借款、交易性金融負(fù)債、應(yīng)付票據(jù)、長期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款等涉及到費(fèi)用處理,且只有初始費(fèi)用和后續(xù)費(fèi)用,不涉及處置費(fèi)用。

　　(1)初始費(fèi)用的處理。企業(yè)承擔(dān)的交易性金融負(fù)債發(fā)生的交易費(fèi)用,借記“投資收益”科目;對于應(yīng)付票據(jù),企業(yè)支付銀行承兌匯票的手續(xù)費(fèi),借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目;企業(yè)借入長期借款時(shí)預(yù)先扣取的利息借記“長期借款(利息調(diào)整)”科目;企業(yè)發(fā)行債券發(fā)生的折價(jià)、相關(guān)費(fèi)用等借記“應(yīng)付債券(利息調(diào)整)”科目;對于長期應(yīng)付款(主要對應(yīng)兩類資產(chǎn):企業(yè)融資租入固定資產(chǎn),企業(yè)超過正常信用條件延期支付價(jià)款、實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的購人有關(guān)資產(chǎn)),發(fā)生的初始直接費(fèi)用借記“固定資產(chǎn)”或“在建工程”科目。

　　(2)后續(xù)費(fèi)用的處理。短期借款的利息費(fèi)用不再采取預(yù)提的方法,而是在資產(chǎn)負(fù)債表日借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“利息支出”等科目,貸記“銀行存款”、“應(yīng)付利息”等科目;交易性金融負(fù)債,在資產(chǎn)負(fù)債表日按票面利率計(jì)算的利息,借記“投資收益”科目,貸記“應(yīng)付利息”科目;長期借款和應(yīng)付債券的利息費(fèi)用均在資產(chǎn)負(fù)債表日按攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定,借記“在建工程”、“制造費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”、“研發(fā)支出”等科目。